Правила

Отложенные налоги по ценным бумагам

Привет, на связи Василий Жданов в статье рассмотрим отложенные налоговые активы и обязательства.

При подготовке финансовой отчетности компании ​для кредиторов или инвесторов бухгалтер обязан отразить в ней отложенные налоговые активы или отложенные налоговые обязательства.

 Эти активы и обязательства могут напрямую влиять на денежные потоки всей компании в последующие годы, поэтому важно понимать их сущность и оценивать вероятность реализации.

Основы отложенного налога

Прибыль до налогообложения в отчете о прибылях и убытках — это, по сути, сумма, согласно которой нужно определить свои подлежащие уплате налоговые расходы. Однако в результате временных разниц возникает несовпадение между подлежащими уплате налогами за период и суммой в поданной налоговой декларацией, то есть отклонениями в оценке активов и обязательств или признании выручки.

Обязательство по отложенному налогу имеет преимущественную силу, когда подлежащий уплате налог, как указано в финансовой отчетности, превышает поданную сумму по налоговой декларации.

 Это означает, что часть вашего подлежащего уплате налога приостановлена ​​до будущей даты.

 Напротив, поданная сумма в налоговой декларации, которая превышает подлежащий налогообложению доход, приводит к отложенному налоговому активу.

Оценка стоимости бизнесаОтложенные налоги по ценным бумагам Финансовый анализ по МСФООтложенные налоги по ценным бумагам Финансовый анализ по РСБУОтложенные налоги по ценным бумагам
Расчет NPV, IRR в ExcelОтложенные налоги по ценным бумагам Оценка акций и облигацийОтложенные налоги по ценным бумагам

Отложенный налог и налогооблагаемые временные разницы

Важной концепцией, которую необходимо понимать в отношении отложенных сумм налога, является концепция налогооблагаемых временных разниц.

 Это происходит, когда у бизнеса есть актив со значением обязательства, которое не совпадает с текущей налогооблагаемой стоимостью этого актива.

 Это может произойти, когда учетный подход и налоговое законодательство отличаются в том, как высчитывается амортизация актива.

Эти временные разницы могут повлиять на финансовый счет, поскольку они означают, что доходы и расходы появляются в течение одного отчетного периода, но налог подлежит уплате в другой отчетный период. Налогооблагаемая разница может быть как налогооблагаемой, так и вычитаемой.

Что создает отложенные активы и обязательства?

Доходы и расходы, которые указываются в отчете о финансовых результатах, не всегда переводятся в доход и вычеты для целей налогообложения. Налоговый учет и финансовый учет имеют несколько разные правила, поэтому налогооблагаемый доход бизнеса не всегда совпадает с чистым доходом в финансовой отчетности.

Некоторые из этих случаев приводят к постоянным налоговым разницам. Например, процентный доход по муниципальным облигациям исключается из налогооблагаемого дохода. Другие различия являются временными. Эти различия связаны со временем.

Пример № 1. Классическим примером временной разницы является финансовая и налоговая амортизация. Обе системы допускают амортизацию, но налоговые законы позволяют ускорить амортизацию быстрее, чем при финансовой отчетности.

 Это означает, что в первые годы можно претендовать на амортизационные расходы в размере 5000 руб., даже если в отчете о финансовых результатах указано только 4000 рублей. И наоборот, в последующие годы можно получить амортизацию в размере 3000 руб.

только для целей налогообложения, при этом в бухгалтерских документах указать 4000 руб.

Отложенные налоговые обязательства: сущность и понимание

Отложенные налоговые обязательства представляют собой суммы налогов на прибыль, подлежащие уплате в будущих периодах.

Когда расходы по подоходному налогу превышают сумму подоходного налога, подлежащего уплате в результате непризнания каких-либо безналичных доходов в налоговых декларациях, часть подлежащего уплате дохода откладывается на будущее.

 Меньший подоходный налог, подлежащий уплате в налоговых декларациях, создает отложенное налоговое обязательство, которое компании должны выполнить в будущем.

 Отложенные обязательства могут быть представлены как текущие обязательства, если временная разница между бухгалтерским доходом и налогооблагаемым доходом будет сверена в следующем году.

Важно! Отложенное налоговое обязательство возникает, когда предприятие имеет определенную сумму дохода за отчетный период, и эта сумма отличается от налогооблагаемой величины в налоговой декларации. Когда сумма меньше, чем предполагаемый налог, запись включается в баланс в форме обязательства.

Пример № 2. Пример отложенного налогового обязательства.

Компания XYZ владеет техникой, которая классифицируется как актив. Она предпочитают использовать определенный метод амортизации по ускоренному варианту, который позволяет осуществить более высокие вычеты в на ранних стадиях в праве собственности на актив и более низкие вычеты в дальнейшем.

Такой способ отличается от более замедленного варианта линейной амортизации, используемой налоговыми органами, что означает, что амортизация распределяется равномерно в течение срока полезного использования актива.

Метод амортизации влияет на сумму начислений за каждый отчетный период.

Поскольку метод амортизации, выбранный Компанией XYZ, вначале приведет к большему вычету, чем метод, используемый налоговыми органами, их доход будет выше, чем то, что будет считаться налогооблагаемым доходом. В этом случае временная разница будет добавлена ​​в качестве обязательства к балансу.

Отложенные налоговые активы

Когда компания переплачивает за определенный налоговый период, то эти суммы могут быть отмечены в балансе как отложенный налоговый актив. Если налоги переплачены или оплачены заранее, то сумма переплаты может считаться активом и показывает, что бизнес должен получить налоговые льготы при следующей подаче заявки.

  • Предоплата за создание отложенных налоговых активов может помочь бизнесу, желающему уменьшить свои налоговые обязательства в будущем периоде.
  • Отложенный налоговый актив может также возникать из-за убытков, которые переносятся на новый отчетный период с предыдущего отчетного срока и могут быть востребованы в новом периоде в качестве актива.
  • Когда расходы по налогу меньше суммы, подлежащей уплате в бюджет в результате вычета любых безналичных расходов в бухгалтерских книгах, то расходы по налогу переносятся на будущий период компании.

Важно! Отложенные налоговые активы могут быть представлены как оборотные средства, если временная разница между бухгалтерским доходом и налогооблагаемым доходом будет сверена в следующем году.

Отложенный налоговый актив признается только тогда, когда ожидается, что разница между стоимостью убытка и амортизацией актива компенсирует будущую прибыль.

Причины возникновения

Причин возникновения отложенных налоговых активов может быть много. Основные из них отражены в таблице ниже.

№ п/п Причина Характеристика Примечания
1 Убытки бизнеса Самый простой метод, с помощью которого создаются эти налоговые активы, — это ситуация, когда бизнес несет убытки. Убыток компании может быть перенесен на будущие периоды и зачтен в счет прибыли последующих лет, что уменьшит налоговые обязательства. Следовательно, такой убыток является активом или отложенным налоговым активом.
2 Различия в методе амортизации в бухгалтерском и налоговом учете Создается из-за различий в методах амортизации в бухгалтерском и налоговом учетах этот. Существует два метода начисления амортизации: прямой и двойной.  При втором методе расходы по амортизации велики в самом начале срока, далее они уменьшаются. Компания будет платить больше налогов, чем указано в ее бухгалтерских книгах. Таким образом, он будет отражать отложенные налоговые активы в балансе.
3 Различия в норме амортизации в целях бухгалтерского и налогового учета Не только метод амортизации, но и норма амортизации может вызвать возникновение этого налогового актива. Например, если для целей налогообложения используется норма амортизации 20%, а для целей бухгалтерского учета — ставка 15%, это приведет к разнице в фактических уплаченных налогах и налоге в отчете о финансовых результатах. Таким образом, компания будет отражать отложенные налоговые активы в балансе.
4 Отражение расходов Отложенные налоговые активы также могут образовываться, когда расходы отражаются в отчете о финансовых результатах до их признания в налоговом отчете.  Например, некоторые юридические расходы не рассматриваются как расходы и, следовательно, не включаются сразу в налоговую отчетность, однако они отражаются как расходы в отчете о прибылях и убытках.
5 Отражение доходов Иногда выручка признается в одном периоде для целей налогообложения, а в другом периоде для целей бухгалтерского учета.  Если выручка признается для целей налогообложения до того, как она будет сделана в бухгалтерском учете, компания будет платить налог с такой высокой выручки и, таким образом, будет создавать этот налоговый актив.
6 Гарантии Гарантии являются одним из наиболее распространенных примеров активов по отложенному налогу. Допустим, выручка электротехнической компании составляет 5 млн. руб., а расходы — 3 млн. руб., прибыль — 2 млн. руб. Тем не менее, расходы разделились на 2,5 млн. руб. на стоимость проданных товаров, общие расходы и т. д., 0,5 млн. руб. на будущие гарантии и возвраты.Налоговые органы не рассматривают будущие гарантии и возвраты как расходы, поскольку эти расходы не были понесены, а только были учтены. Таким образом, компания не может вычесть такие расходы при расчете налогов и, следовательно, должна платить налог также на 0,5 млн. руб. Следовательно, эта сумма будет частью отложенных налоговых активов в балансе.
7 Безнадежные долги Другой пример отложенных налоговых активов — безнадежная задолженность. Предположим, что у компании есть балансовая прибыль в размере 10 000 т.р. за финансовый год, который включает резерв в размере 500 т.р. как безнадежный долг. Однако для целей налогообложения этот безнадежный долг не учитывается, пока он не будет фактически списан. Таким образом, компания должна будет заплатить налог на 10 500 т.р. и, следовательно, создать этот налоговый актив.
Читайте также:  Уменьшение ставки работника

Как определить?

Отложенные налоги представляют собой ожидающие платежи, причитающиеся или полученные. Отложенные налоги преобладают, когда возникают разницы между балансовой оценкой и налоговыми расходами, относящимися к активам или обязательствам бизнеса.

 Они также вызваны различиями между полученными доходами и налогооблагаемыми доходами.

 Это связано с тем, что финансовая отчетность основана на учете по методу начисления, то есть на признании выручки при получении, а не при ее получении, тогда как налогообложение ограничивается полученным доходом.

Пример расчета

Пример № 3. Предположим, что налогооблагаемый доход составляет 5000 т.р., и, следовательно, в соответствии с этим налогооблагаемым доходом налог будет составлять 750 т.р. в отчете о финансовых результатах и 1000 т.р., выплачиваемых налоговым органам. Следовательно, сформируется отложенный налоговый актив в размере:

1000 — 750 = 250 т.р. из-за разницы в нормах амортизации.

Часто задаваемые вопросы

Вопрос № 1. Почему важно определять данные отложенные показатели?

Ответ. Для инвесторов и аналитиков самый важный вопрос, который нужно задать об отложенном налоговом обязательстве заключается в следующем:  «Будет ли это в будущем, и если да, то когда?» Например, если ожидается, что отложенное налоговое обязательство уменьшится, компании потребуется произвести фактическую налоговую выплату правительству, и ее денежный счет уменьшится.

Вопрос № 2. Каковы особенности отложенных налогов?

Есть некоторые ключевые характеристики отложенных налоговых активов, которые отражены в таблице ниже.

№ п/п Особенность Пояснение
1 Они приходят с истечением срока действия, если не были израсходованы. Такой срок составляет 20 лет
2 Следующее, что нужно учитывать, это то, как налоговые ставки влияют на стоимость отложенных налоговых активов. Если налоговая ставка повышается, это работает в пользу компании, потому что стоимость активов также возрастает, что обеспечивает большую подушку для большего дохода. Но если ставка налога падает, стоимость налогового актива уменьшается. Это означает, что компания не сможет использовать всю выгоду до истечения срока действия.

Вопрос № 3. Каковы последствия отложенного налогового контроля?

После понимания изменений и причин возникновения отложенных налогов важно также проанализировать и спрогнозировать влияние, которое они оказывают на будущие операции.

 Например, отложенные налоговые активы и обязательства могут оказать сильное влияние на денежные потоки. Увеличение отложенного налогового обязательства или уменьшение отложенных налоговых активов является источником денежных средств.

 Аналогичным образом, уменьшение обязательства или увеличение отложенного актива — это использование денежных средств.

Анализ изменений в отложенных налоговых остатках также должен помочь понять будущую тенденцию, к которой эти остатки движутся. Будет ли сальдо продолжать расти, или велика вероятность убытков в ближайшем будущем?

Эти тенденции часто указывают на тип бизнеса, осуществляемого компанией. Например, растущее отложенное налоговое обязательство может указывать на капиталоемкость компании. Это связано с тем, что покупка новых капитальных активов часто сопровождается ускоренной налоговой амортизацией, превышающей замедление амортизации старых активов.

Заключение

Отложенные налоговые активы и обязательства являются прямыми результатами отложенных налогов, которые основаны на временных различиях в учете доходов и расходов между бухгалтерскими книгами и налоговыми декларациями.

Оценка стоимости бизнесаОтложенные налоги по ценным бумагам Финансовый анализ по МСФООтложенные налоги по ценным бумагам Финансовый анализ по РСБУОтложенные налоги по ценным бумагам
Расчет NPV, IRR в ExcelОтложенные налоги по ценным бумагам Оценка акций и облигацийОтложенные налоги по ценным бумагам

FRS 102: как учесть отложенные налоги по новому стандарту UK GAAP

  • Карен Дункан (Karen Duncan), старший менеджер департамента профессиональной практики KPMG
  • Источник: Accountancy Live
  • Отложенные налоги по ценным бумагам
  • Британский эксперт Карен Дункан исследует потенциальные трудности нового подхода к учету отложенных налогов по стандарту FRS 102, одновременно давая полезные советы, рекомендации и приводя практические примеры, затрагивающие переоценку активов, объединение бизнеса, раскрытия и выплаты на основе долевых инструментов.

С новым стандартом FRS 102 “Стандарты финансовой отчетности, применяющиеся в Великобритании и Ирландии”, эффективного для отчетных периодов начиная с 1 января 2015 года, организации начинают думать (если уже этого не сделали!) над своим переходом со старых стандартов UK GAAP на новые. Отложенные налоги – это одна из наиболее часто упоминаемых областей различий между старыми стандартами (FRS 19 “Отложенные налоги”) и FRS 102.

В этой статье (которая по задумке своей не будет полноценным анализом всех различий FRS 102, FRS 19 и МСФО (IAS) 12 “Налоги на прибыль”) мы посмотрим на некоторые нюансы различий FRS 19 и FRS 102, прежде всего на те, которые можно легко “проглядеть” в процессе перехода.

Учет отложенных налогов оговаривается секцией 29 стандарта FRS 102, которая оперирует подходом, широко известным как timing difference plus.

Он основан на сегодняшнем варианте учета по стандарту FRS 19, согласно которому отложенные налоги начисляются на разницы во времени признания дохода и потерь с целью налогообложения в финансовой отчетности компаний, однако вместе с тем имеются и некоторые существенные отличия, которые обсуждаются ниже.

  • FRS 102: Отложенные налоги

Отложенные налоги по ценным бумагам

Переоцененные активы, перенесенные с прошлых периодов доходы

Доходы по переоценке основных средств и доходы, перенесенные с прошлых периодов на затраты по замене активов, для целей налогообложения считаются временными разницами. FRS 19 четко оговаривал определенные исключения по признанию здесь отложенных налогов.

В FRS 102 не содержится эквивалентных исключений и, соответственно, потребуются корректировки на дату перехода, чтобы все-таки признать отложенный налог по этим временным разницам, возникшим до перехода на новый стандарт.

Аналогичным образом отложенный налог обязан быть признан на дату перехода относительно любого увеличения балансовой стоимости основного средства, если это имело место в результате применения исключения по условной (“deemed”) стоимости в секции 35 стандарта FRS 102. Для переоцененных активов ассоциированное с ними отложенное налоговое обязательство должно быть признано в любом соответствующим ему резерве по переоценке.

После определения временных разниц, на которые должен быть признан отложенный налог, следующим пунктом для размышления является определение налоговой ставки для расчета отложенного налогового актива или обязательства. Согласно FRS 102, для определения подходящей ставки с целью измерения отложенных налогов можно применить профессиональное суждение.

FRS 102 требует, чтобы отложенный налог на переоцененные не амортизируемые основные средства (т.е.

такие активы, у которых нет срока полезного использования – например, участок земли) измерялся с использованием официальных налоговых ставок, которые применялись бы в ходе продажи таких активов.

Пока стоимость переоцененного актива собираются возмещать через продажу, будет допустимым применять в расчет ценовую индексацию на дату составления отчетности.

Отложенные налоги на инвестиционную собственность, учитываемую по справедливой стоимости, также должны измеряться на основе официальной ставки для продажи.

Однако в случае с инвестиционной собственностью с ограниченным сроком полезного использования, в отношении которой у организации есть планы со временем потребить, по сути, все принесенные этой собственностью экономические выгоды, отложенный налог рассчитывается на основе официальной ставки, которая применяется в случае сторнирования временных разниц. Иначе говоря, по той ставке, которая будет применяться в отношении актива в случае его использования, а не продажи.  

Для переоцененных активов, которые по FRS 102 не обязаны полностью измеряться на основе ставки продажи, может потребоваться профессиональное суждение в определении подходящей ставки, по которой нужно измерять отложенный налог (если, например, для используемых и продаваемых активов действуют разные ставки), а также в отношении целесообразности признания налоговых выгод от скидки на ценовую индексацию (indexation allowance).

Отложенные налоги по ценным бумагам

Объединение бизнеса: никаких исключений на период перехода

По FRS 19 отложенные налоги нечасто признавались на разницы между справедливой стоимостью активов и обязательств, приобретенных в ходе объединений бизнеса, и их налоговыми последствиями.

Читайте также:  Режим повышенной готовности в организации

Аналогично требованию IAS 12, новый стандарт FRS 102 также оговаривает начисление отложенного налога на такие разницы (но при этом не на гудвилл).

Это та самая часть, которая обозначена словом “plus” в упомянутом выше методе, timing differences plus.

Таким образом, отложенный налог может возникнуть в результате объединения бизнеса в отношении приобретенных активов, в отношении которых никаких отложенных налогов в бухгалтерских книгах объекта приобретения признано не было. Например, если стоимость приобретенного актива не подлежит вычету для целей налогообложения, никакого отложенного налога на совокупную амортизацию актива компанией-объектом приобретения признано не будет. См. Пример 1.

Пример 1: Актив с некой первоначальной балансовой стоимостью

Актив, чья предыдущая балансовая стоимость составляла £160,000, был приобретен в ходе объединения бизнеса уже после перехода на новый стандарт. Справедливая стоимость данного актива — £220,000. Актив не подлежит вычету для целей налогообложения ни при каких обстоятельствах и, следовательно, никаких отложенных налогов компанией-объектом приобретения ранее не признавалось.

Согласно FRS 102, отложенный налог на величину £220,000 признается на дату приобретения, и он будет представлять собой разницу между величиной, по которой актив признается в консолидированной финансовой отчетности (т.е.

та самая справедливая стоимость в £220,000), и величиной, которая будет подлежать вычету для целей налогообложения (ноль), а не только лишь корректировку справедливой стоимости в £60,000. Соответствующая корректировка признается в гудвилле.

  1. Еще одной потенциальной трудностью учета отложенного налога в объединении бизнеса по FRS 102 является то, что согласно данному стандарту, большее число нематериальных активов может быть признано отдельно от гудвилла, чем было бы признано согласно прежним правилам UK GAAP.
  2. В какой степени эти активы не подлежат вычету для целей налогообложения, в такой соответствующее отложенное налоговое обязательство может возникнуть в момент приобретения бизнеса вместе с соответствующими корректировками в гудвилле, как это показано в Примере 1,
  3. Необходимо будет применить профессиональное суждение в определении величины, подлежащей вычету для целей налогообложения, причем это будет зависеть от способа возмещения приобретенного актива (иначе говоря, будет ли он потребляться, или же будет продан).

Потенциал для неправильной интерпретации возникает в момент перехода. Секция 35 стандарта FRS 102 содержит в себе исключение, освобождающее от переподготовки отчетности по прошлым объединениям бизнеса.

Однако данное исключение не распространяется на учет каких-либо отложенных налогов, возникших в ходе прошлых объединений бизнеса. Следовательно, корректировки на дату перехода по ним все-таки придется вносить.

И вместо того чтобы влиять на гудвилл (как это будет в том случае, если происходит переподготовка отчетности по всему объединению бизнеса), данные корректировки будут признаваться в нераспределенной прибыли как часть общих корректировок на дату перехода (см. Пример 2).

Пример 2: Активы, оставшиеся от более ранних объединений бизнеса

Актив, который был приобретен до даты перехода на новый стандарт в ходе объединения бизнеса, имел балансовую стоимость £220,000 на дату перехода.

Компания решила не пересоставлять отчетность по прошлым объединениям бизнеса после перехода на FRS 102.

Актив не подлежал вычету для целей налогообложения ни при каких обстоятельствах, и никаких отложенных налогов ранее по FRS 19 не признавалось ни компанией-объектом приобретения, ни компанией-приобретателем.

Согласно FRS 102, отложенный налог на величину £220,000 признается на дату приобретения, и он будет представлять собой разницу между величиной, по которой актив признается в консолидированной финансовой отчетности (т.е.

та самая справедливая стоимость в £220,000), и величиной, которая будет подлежать вычету для целей налогообложения (ноль). Соответствующая корректировка в данном случае признается частью нераспределенной прибыли на дату перехода.

Отложенный налог по выплатам на основе долевых инструментов

Для многих организаций применения метода “timing difference plus” в рамках стандарта FRS 102 может привести к тому же самому учету отложенных налогов, что и в рамках подхода “временных разниц”, оговоренного в IAS 12. Но так будет не всегда, поэтому организациям стоит по возможности избегать соблазна попросту применить IAS 12 в своей ситуации.

Например, отложенные налоги по соглашениям о выплате на основе долевых инструментов в FRS 102 учитываются в той же манере, что и в старом стандарте FRS 19, где никаких отложенных налогов не признается на величину превышения ожидаемых будущих налоговых отчислений над совокупным объемам выплат на основе долевых инструментов. Это противоречит IAS 12, где говорится, что отложенный налог по такому излишку признается напрямую в капитале. См. Пример 3.

Пример 3: Совокупные выплаты на основе долевых инструментов

Общая величина выплат на основе долевых инструментов на данный момент по FRS 102 составляет £200,000. Ожидаемые будущие налоговые отчисления (оцененные на основе внутренней стоимости акций, на которые выдается опцион, на дату отчетности) — £480,000.

Эта схема действует два года, но период ограничения на использование акций (vesting period) – три года. Следовательно, пропорция общих ожидаемых будущих налоговых отчислений, относящаяся на истекший период — 2/3 * £480,000 = £320,000.

Возможный отложенный налог возникает на временную разницу, которая представляет собой общие накопленные затраты на выплаты на основе долевых инструментов, £200,000. А превышение ожидаемых будущих налоговых отчислений над этой суммой (£120,000) — это постоянная разница, и по стандарту FRS 102 отложенный налог в данном случае не признается.

Отложенные налоги по ценным бумагам

Раскрытия

Различия в требованиях к раскрытию отложенных налогов – еще одна область, которую можно легко “проглядеть” в ходе своей подготовки к первой отчетности по FRS 102, ведь на первый взгляд эти требования выглядят очень близкими оговоренным в FRS 19 или IAS 12.

Так же как и в МСФО (IAS) 12, FRS 102 оговаривает реконсиляцию (числовую сверку) ожидаемых налоговых отчисления и общих фактических налоговых затрат, а не оговариваемую сегодняшним стандартам FRS 19 налоговую реконсиляцию (числовую сверку). В то же время стандарт также привносит с собой новые требования по раскрытию, которые ни в IAS 12, ни в FRS 19 не требуются – например, раскрытие чистой величины возврата ожидаемого отложенного налога, который должен возникнуть в периоде, следующим за текущим отчетным периодом. Однако в противоположность этому FRS 102 не требует раскрывать изменений в балансах отложенных налогов за период или непризнанные величины отложенных налогов.

Представление

Для организаций, у которых на балансе имеются отложенные налоги, относящиеся на пенсионные планы с фиксированными выплатами, предыдущий подход в рамках стандартов FRS 17 “Пенсионные вознаграждения” и FRS 19, где пенсионный актив либо обязательство представлялись на балансе уже за вычетом связанных с ними величин отложенных налогов, прямо не разрешен в FRS 102. Вместо этого стандарт требует, чтобы все отложенные налоговые активы и обязательства были представлены частью статей дебиторов и соответствующих резервов.

Заключение

Многие составители финансовой отчетности FRS 102, наверное, будут чувствовать себя комфортно с учетом знакомого характера отдельных базовых положений секции 29 нового стандарта, а для отдельных компаний изменений в учете отложенных налогов по сравнению FRS 19 будет немного, или даже их не будет вовсе. Однако стоит помнить, что требования тут отнюдь не идентичны требованиям FRS 19 или IAS 12, и при первом использовании стандарта нужно соблюдать особую осторожность, четко понимать, что гласит FRS 102, и делать все необходимые корректировки.

Положение ЦБ РФ от 04.09.2015 № 490-П

По оценкам руководства некредитной финансовой организации, в отношении отложенных налоговых активов предполагается получение в последующих отчетных периодах достаточной налогооблагаемой прибыли.

Указанные в настоящем приложении временные периоды соответствуют: «20X1» – текущему году, «20X2» – году, следующему за годом 20X1, и так далее.

25 ноября 20X1 года организация, не являющаяся профессиональным участником рынка ценных бумаг, осуществляющим дилерскую деятельность, отразила в бухгалтерском учете обращающиеся долговые ценные бумаги, удерживаемые до погашения (корпоративные облигации), по цене 13000000 рублей со сроком погашения 25 февраля 20X2 года. Номинальная стоимость облигаций – 13000000 рублей. Ставка процентного дохода по данным облигациям составляет 9% и начисляется ежемесячно до даты погашения. Выплата процентного дохода осуществляется 25 февраля 20X2 года.

25 февраля 20X2 года долговые обязательства, удерживаемые до погашения, в том числе процентный доход, не были погашены эмитентом.

31 марта 20X2 года срок неисполненных долговых обязательств превысил 30 календарных дней.

Организацией был сформирован резерв под обесценение долговых ценных бумаг, удерживаемых до погашения, в соответствии с утвержденным стандартом экономического субъекта в размере 13294904 рубля1 .

1 Расчет: (13000000 руб. + 294904 руб.) х 100% = 13294904 руб.; начисленный процентный доход за период с 25 ноября 20X1 года по 25 февраля 20X2 года – (13000000 руб. х 9%) х 92 дня : 365 дней = 294904 руб.

  • 20 июня 20X2 года обязательства по облигациям были погашены.
  • В соответствии с налоговым законодательством суммы отчислений в резерв под обесценение вложений в долговые ценные бумаги не подлежат отнесению на расходы для целей налогообложения, за исключением сумм отчислений в резервы под обесценение ценных бумаг, производимых профессиональными участниками рынка ценных бумаг (пункт 10 статьи 270 Налогового кодекса).
  • Отражение в бухгалтерском учете по долговым обязательствам, удерживаемым до погашения, по состоянию на 30 ноября 20X1 года начисленного процентного дохода:
оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 503082 19233-003
Кредит счета № 71001 19233-00

2 Счет № 50308 «Долговые ценные бумаги прочих резидентов».

3 Начисленный процентный доход за период с 25 ноября по 30 ноября 20X1 года – (13000000 руб. х 9%) х 6 дней : 365 дней = 19233 руб.

В связи с тем, что срок до погашения облигаций с даты приобретения не превышает один год и разница между амортизированной стоимостью, рассчитанной с использованием метода эффективной ставки процента, и амортизированной стоимостью, рассчитанной с использованием линейного метода признания процентного дохода, не является существенной, процентный доход (дисконт) по приобретенному векселю рассчитан с использованием линейного метода.

Отражение в бухгалтерском учете по долговым обязательствам, удерживаемым до погашения, по состоянию на 31 декабря 20X1 года начисленного процентного дохода:

оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 50308 99370-004
Кредит счета № 71001 99370-00

4 Расчет: (13000000 руб. х 9%) х 31 день : 365 дней = 99370 руб.

Справочно: № счета остаток по счету (руб.)
50308 13118603-00
71001 118603-00

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20X1 года:

в рублях
Номер счета Для целей бухгалтерского учета Для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль Налогооблагаемые временные разницы Вычитаемые временные разницы Отложенные налоговые обязательства Отложенные налоговые активы
Отнесенные на счета по учету финансового результата Отнесенные на счета по учету добавочного капитала Отнесенные на счета по учету финансового результата Отнесенные на счета по учету добавочного капитала
1 2 3 4 5 6 7 8 9
50308 13118603 13118603 0 0 0 0 0 0

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации на 31 декабря 20X1 года:

Номер счета Код валют (драгоценных металлов) Остатки
в рублях, иностранная валюта и драгоценные металлы – в рублевом эквиваленте в иностранной валюте – в сумме соответствующей валюты и в драгоценных металлах – в натуральных показателях
50308 810 13118603-00
72001 810 118603-00

Остаток по счету № 710 «Процентные доходы» перенесен на счет № 720 «Процентные доходы прошлого года».

Отражение в бухгалтерском учете по долговым обязательствам, удерживаемым до погашения, по состоянию за 31 января 20X2 года начисленного процентного дохода:

оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 50308 99370-005
Кредит счета № 71001 99370-00

5 Расчет: (13000000 руб. х 9%) х 31 день : 365 дней = 99370 руб.

Отражение в бухгалтерском учете по долговым обязательствам, удерживаемым до погашения, по состоянию на 25 февраля 20X2 года начисленного процентного дохода:

оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 50308 76931-006
Кредит счета № 71001 76931-00

6 Расчет: (13000000 руб. х 9%) х 24 дня : 365 дней = 76931 руб.

Отражение в бухгалтерском учете по долговым обязательствам, удерживаемым до погашения, по состоянию на 31 марта 20X2 года резерва под обесценение долговых обязательств, удерживаемых до погашения:

оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 71202 13294904-00
Кредит счета № 503237 13294904-00

7 Счет № 50323 «Резервы под обесценение долговых ценных бумаг прочих резидентов».

Справочно: № счета остаток по счету (руб.)
50308 13294904-00
50323 13294904-00
71001 176301-00
71202 13294904-00

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20X2 года:

в рублях
Номер счета Для целей бухгалтерского учета Для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль Налогооблагаемые временные разницы Вычитаемые временные разницы Отложенные налоговые обязательства Отложенные налоговые активы
Отнесенные на счета по учету финансового результата Отнесенные на счета по учету добавочного капитала Отнесенные на счета по учету финансового результата Отнесенные на счета по учету добавочного капитала
1 2 3 4 5 6 7 8 9
50308 13294904 13294904 0 0 0 0 0 0
50323 13294904 0 0 13294904 0 0 26589818 0
Итого 0 0 2658981 0
или
09 1329490410 0 13294904 0 0 265898111 0

8 Расчет: 13294904 руб. х 20% = 2658981 руб. (налоговая ставка по налогу на прибыль составляет 20%).

9 Расчет: 13294904 руб. – 13294904 руб. = 0 руб.

10 Расчет: 13294904 руб. – 0 руб. = 13294904 руб.

11 Расчет: 13294904 руб. х 20% = 2658981 руб.

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20X2 года с учетом расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за двенадцать месяцев 20X1 года в бухгалтерском учете отражается изменение (увеличение) отложенного налогового актива в размере 2658981 рубль12 .

12 Расчет: 2658981 руб. – 0 руб. = 2658981 руб.

Отражение в бухгалтерском учете изменения отложенного налогового актива не позднее 30 календарных дней со дня окончания первого квартала 20X2 года:

оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 61702 2658981-00
Кредит счета № 71903 2658981-00

Остатки по счетам бухгалтерского учета организации:

Номер счета Код валют (драгоценных металлов) Остатки
в рублях, иностранная валюта и драгоценные металлы – в рублевом эквиваленте в иностранной валюте – в сумме соответствующей валюты и в драгоценных металлах – в натуральных показателях
50308 810 13294904-00
50323 810 13294904-00
61702 810 2658981-00
71001 810 176301-00
71202 810 13294904-00
71903 810 2658981-00

Отражение в бухгалтерском учете по долговым обязательствам, удерживаемым до погашения, по состоянию за 20 июня 20X2 года:

восстановление резерва под обесценение долговых обязательств, удерживаемых до погашения:

оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 50323 13294904-00
Кредит счета № 71202 13294904-00

погашение обязательства по облигациям:

оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 2050113 13294904-00
Кредит счета № 50308 13294904-00

13 Счет № 20501 «Расчетные счета в кредитных организациях».

Справочно: № счета остаток по счету (руб.)
61702 2658981-00
71001 176301-00
71903 2658981-00

Выдержка из ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за шесть месяцев 20X2 года:

в рублях
Номер счета Для целей бухгалтерского учета Для целей определения налоговой базы по налогу на прибыль Налогооблагаемые временные разницы Вычитаемые временные разницы Отложенные налоговые обязательства Отложенные налоговые активы
Отнесенные на счета по учету финансового результата Отнесенные на счета по учету добавочного капитала Отнесенные на счета по учету финансового результата Отнесенные на счета по учету добавочного капитала
1 2 3 4 5 6 7 8 9
0 0 0 0 0 0

На основании данных ведомости расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за шесть месяцев 20X2 года с учетом расчета отложенных налоговых обязательств и отложенных налоговых активов за первый квартал 20X2 года в бухгалтерском учете отражается изменение (уменьшение) отложенного налогового актива в размере 2658981 рубль14 .

14 Расчет: 0 – 2658981 руб. = – 2658981 руб.

Отражение в бухгалтерском учете изменения отложенного налогового актива не позднее 30 календарных дней со дня окончания второго квартала 20X2 год:

оборот по счету (руб.)
Дебет счета № 71903 2658981-00
Кредит счета № 61702 2658981-00